刘 常 青
【摘要】从人名账户思想、物名账户思想以及账户平衡思想等主要方面研究复式簿记及其思想是会计学界的通行做法，然而作者经过检索没有发现对中国传统复式簿记思想发展与意大利复式簿记思想发展进行比较研究的成果。鉴于此，本文研究了中国传统复式簿记思想与意大利复式簿记思想在发展方面的相同之处以及不同之处，并分析了相应的原因。
【关键词】中国；意大利；复式簿记思想；发展；比较
Comparison of DBT Evolution between China and Italy
Abstract: This thesis has compared China Thought of Traditional Double-entry Bookkeeping with Italian Thought of Double-entry Bookkeeping as to evolution, including the similarities and differences between them, and studied related reasons.
Key words: China；Italy；Double-entry Bookkeeping Thought (DBT)；evolution；comparison
中国传统复式簿记思想是中国复式簿记思想的一个重要阶段和源头。从人名账户思想、物名账户思想以及账户平衡思想等主要方面研究复式簿记及其思想是会计学界的通行做法，然而作者经过检索却没有发现从这几个方面对中国传统复式簿记思想及其发展进行研究的成果，也没有研究意大利复式簿记思想及其发展的成果，更没有对中国传统复式簿记思想发展与意大利复式簿记思想发展进行比较研究的成果。为之笔者曾运用类似方法研究了中国传统复式簿记思想的发展及其原因（刘常青，2005，a、b、c，第125—132页；2006，d 、e;2007,g；2008，i）；研究了意大利复式簿记思想的发展（刘常青，2006,f，第187—204页;2007，h）。研究成果受到有关专家肯定，并应邀相继参加了2005年、2006年、2007年中国会计学会学术年会以及2007年中国会计学会第六届会计史学术研讨会等。循着上述思路，本文拟从以下几方面进一步展开对中国传统复式簿记思想发展与意大利复式簿记思想发展的比较研究。
一、中国传统复式簿记思想发展的总体路径及其主要原因
（一）中国传统复式簿记思想发展的总体路径
中国传统复式簿记思想顽强地从人名账户思想、物名账户思想、账户平衡思想等主要方面写下了它的成长轨迹，并终于在十八世纪中叶达到了它相对成熟的阶段。人名账户思想大致出现于公元前三、四世纪的秦时期，公元前二世纪的湖北江陵10号汉墓为我们提供了这方面的实物证据，大约在明代的三脚帐（十四世纪七十年代）中具有了复式记账的特征。公元前二世纪湖北江陵10号汉墓的有关资料表明，物名账户思想在西汉已初露端倪，大约在明末清初的龙门帐（十七世纪六十年代）中具有了复式记账的特征。与此同时具有实物证据的账户平衡思想以“双轨平衡”思想借助龙门帐（十七世纪六十年代）走上了舞台。于是中国传统复式簿记思想就此成形，并在清乾隆年间（十八世纪中叶）以四脚帐展现了它相对成熟的形态。
（二）中国传统复式簿记思想发展的主要原因
1.春秋战国至秦，人名账户思想出现时期，起主要作用的是：①商业发展体现的会计思想供求关系，秦朝统一交通和度量衡通过促进商业发展进而促进了会计思想供求关系的良好发展；②社会环境中的政府商业政策，由不抑不励到重视商人，为会计思想发展创造了良好的社会环境。
2.秦至西汉前期，物名账户思想出现时期，起主要作用的是：⑴经济发展水平，粮食亩产由1.15石提高到了2.5石；⑵商业发展体现的会计思想供求关系，出现了富商大贾周流天下的局面，经商的地理范围远大于从前；⑶社会环境，包括①政府商业政策，由重视商人到经济放任、抑制大商人以维护社会经济秩序，促进了商业正常发展；②风俗习惯，由不重不轻发展到了重商求利。
3.西汉前期至明前期，人名账户思想复式化时期，起主要作用的是：⑴经济发展水平，粮食亩产由2.5石提高到了3石；⑵商业发展体现的会计思想供求关系，商业发生了实质性变革，表现为①新型商业机构②牙人③行④商业信用⑤会馆等的发展；⑶社会环境，包括①政府商业政策，由经济放任到厚商、资商，促进了商业发展；②风俗习惯，由民间重商求利到皇帝开始纠正商业偏见，在这一风气下出版了许多商业书籍。
4.明前期到清初，物名账户思想复式化时期，起主要作用的是：①经济发展水平，粮食亩产由3石提高到了3.5石；②商业发展体现的会计思想供求关系，出现了商人资本过百万的局面；③社会环境中的风俗习惯，在明朝基础上进一步将商业与士农工等同看待，为会计思想发展创造了良好的社会环境。
5.清初到清前期，相对成熟的复式簿记思想时期，因为这个时期继承了上个时期的各种基础，复式簿记思想乘胜追击，发展到了它相对成熟的阶段，因此本期起主要作用的因素与上期基本类似。
二、意大利复式簿记思想发展的总体路径及其主要原因
（一）意大利复式簿记思想发展的总体路径
意大利复式簿记思想从人名账户思想、物名账户思想、损益账户思想、资本账户思想、账户平衡思想等主要方面展现了它的成长轨迹，并终于在1430年至1482年间达到了它相对成熟的阶段。大约在1211年佛罗伦萨银行帐簿使人名帐户思想具有了复式特征；1296年至1305年间佛罗伦萨菲尼兄弟商店帐簿使物名账户思想具有了复式特征；1340年热那亚市政厅总帐通过增设损益账户使账簿体系具有了部分平衡思想；1406年至1434年间威尼斯多纳多索兰佐兄弟商店帐簿通过增设资本账户使账簿体系具有了全面平衡思想，并终于在1430年至1482年间通过安德烈亚·巴尔巴里戈父子商店帐簿达到了它相对成熟的阶段。
（二）意大利复式簿记思想发展的主要原因
1.1211年以前，人名账户思想复式化时期，起主要作用的有：⑴经济发展水平。①十字军远征客观上为商业经济的发展提供了一次前所未有的机遇。在中世纪前期，经济衰落，文化束缚，再加上宗教势力和封建主的残暴统治，使包括意大利在内的欧洲社会危机四伏。为了缓和社会危机，罗马天主教会、封建主以及大商人借着将宗教圣地耶路撒冷从伊斯兰教徒手中解放出来的幌子，在1096年起至1291年止的近两百年之内，先后发动了八次十字军东征，对地中海东部的国家进行大肆侵略和掠夺。这八次东征虽然以失败告终，但客观上促进了东、西方文化的交流以及地中海沿岸商品贸易的繁荣。十字军除带回必要的航船、粮食以外，还带回了东方的丝绸、香料和其他产品，这直接刺激了当地居民对这些东方商品的需求，同时刺激了他们的生产积极性，努力生产能与这些东方商品相交换的商品。②加上意大利的枢纽位置（因为就欧洲而言，地中海是通向东方的门户，意大利各城邦是东方文化和欧洲文化的连接点），来自东方的珠宝、香料等以及来自西方的商品，以地中海沿岸各城市作为集散地，然后实现交换，从而有力地促进了意大利经济的发展。⑵商业发展和银行业发展促进的会计思想供求关系。十二世纪末至十三世纪初商品经济和工商业继续快速发展。工商业发展需要大量的资金，从而银行的客户大量增加，因此需要设置繁杂的帐户；存款、放款的数量增加，款项吞吐频繁，从而银行的帐务处理工作量相应增加；客户之间款项过户和交割关系的日趋频繁，不仅增加了银行的工作量，而且增加了客户间款项过割的风险，比如银行有可能要背负客户的未偿款项等。所有这些都要求银行进行业务上的革新。为简化款项过割手续与避免风险，客户要求银行以中间人的身份代为转帐，银行则从简化手续与减轻工作量出发，选取了居间代为转帐的做法，于是银行的转帐制度便产生了。这种转帐制度的确立促使银行业务的处理方法发生了根本性变化，银行的记帐人员由在帐务处理中处于主体地位逐渐转化为处于客体地位，从而直接促进了人名帐户思想复式化的发展。⑶城市化促进的社会环境。早在公元9至10世纪，意大利北方城市的商业经济相对发展，作为新兴势力代表的手工业主以及商业主，为了维护自身利益，为了摆脱封建主的约束，利用贫民的力量同封建主进行了长期的较量，终于把这些城市从封建主手中解脱了出来，使这些城市从封建主和神教势力的堡垒变成了手工业和商业发展的中心。十二世纪、十三世纪是意大利城市的繁荣时期，意大利北方几十个城市在当时成了意大利乃至全欧洲的经济中心。经济联盟以及政治联盟的结合产生了多个城市共和国。当时，佛罗伦萨是意大利工业和银行最发达的城市，这个城市既是工业的中心，又是商业高利贷和银行业的中心。因此可以说，城市化对于走出封建势力、封建制度和封建经济的束缚以及促进商业经济的发展和人名账户思想复式化起了很大的作用。
2.1296—1305年以前，物名帐户思想复式化时期，起主要作用的有：⑴经济发展水平。1211—1291年，十字军远征提供的机遇，加上意大利的枢纽位置继续有力地促进着意大利的经济发展。1230年，以佛罗伦萨为首的诸多银行在西欧各地均设有代理店，这些分店代理罗马教皇征收各项税款、贡赋，同时也与所在国的君主进行大宗的银行业务。从十三世纪末叶起，佛罗伦萨的银行业就在欧洲金融市场上取得了支配地位，比如那些最早在西欧从事信贷和高利贷业务的意大利人被称为“伦巴底人”；金融机构所在的街道在伦敦被称为“伦巴底街”；所有的短期贷款利率在法国被称为“伦巴底人利率。”⑵商业发展促进的会计思想供求关系。正如上文所述，十字军东征的结果直接促进了意大利商业的空前繁荣。面对数量愈来愈多、品种愈来愈复杂、周转愈来愈快的商品，佛罗伦萨的商人们在经营中意识到：如果仍然按照惯用作法，仅仅依靠用于反映人们之间借贷关系（或者债权债务关系）的人名帐户，已经远远无法适应商业经营管理的需要，既无法对众多商品的购销一一进行反映监督，也无法明确某一具体商品自身的费用和增减变化；而要对购销过程中的众多商品进行反映与监督，就有必要在人名帐户的基础上再增设各种物名帐户，以便反映物（比如商品等）的增减变化，从而直接促进了物名账户思想复式化的发展。
3.1340年以前，损益账户思想以及部分账户平衡思想时期，起主要作用的有：⑴经济发展水平。当时热那亚同样是沟通东西方商品交换的物资集散地，经营的商品品种和销售数量仅次于威尼斯。⑵商业发展促进的会计思想供求关系。14世纪中叶前后，正是资本主义性质的商业经济在意大利北方城市快速发展的时期，在这样一个以追求利润为主要目的的世界里，商人总是希望能以廉价购进商品，并以高价卖出商品，同时按进价和售价分别在物名账户的借方和贷方加以反映。这样，待全部商品销售结束以后，物名账户的贷方合计一般都大于借方合计。与人名账户、现金账户能轻易地结出余额，并将余额追记在反方向，以求得该账户借方合计与贷方合计的平衡不同，这种账户却难以使自身的借贷双方实现平衡。如果说，由于人名账户、现金账户所反映的金额不大，笔数不多，尚可进行平衡验算的话，那么由于商品账户所反映的商品品种太复杂、购销次数太多、数量太大，因而要依靠商品账户自身对这些巨额的进销差价进行管理，就成为难办的事情了。在找到物名帐户不能自动实现平衡的原因以后，人们继续寻找物名帐户实现自动平衡的方法，要想在售完全部商品后使所有的商品帐户借贷平衡，是否能单独另设一个帐户，以便随时从物名帐户上结转余额，进而计算总的损益，这样既能使任何一个物名帐户随时通过差额弥补法实现平衡，又能使整个物名帐户体系实现平衡，从而直接促进了损益账户思想以及部分账户平衡思想的发展。⑶热那亚市政厅锐意改革促进的社会环境。1327年热那亚市政厅为了防止厅内官员徇私舞弊，决定以银行的记账法为楷模，对会计制度进行改革。根据资料，在当时银行的簿记技术非常著名，早在14世纪初，银行就已经拥有了一套比较完整的复式簿记方法。因此可以说，热那亚市政厅的锐意改革极大地促进了损益账户的增设以及部分账户平衡思想的发展。
4.1406—1434年以前，资本账户思想以及全面平衡思想时期，起主要作用的有：⑴经济发展水平。早在十二世纪，威尼斯就逐渐夺得了海上贸易霸权。到后来，威尼斯拥有三千艘商船和大批的军舰，贸易范围不仅扩展到地中海东部和黑海沿岸，而且越过直布罗陀海峡，与英国、尼德兰发生了贸易。十三世纪到十四世纪处于中介贸易地位的威尼斯，在沟通东西方贸易中发挥了重要作用。成千上百的船只将奴隶、粮食、毛织品和亚麻布匹等从威尼斯港口运往东方，然后从东方运回胡椒、肉桂、丁香、糖、水果、酒、棉花、羊毛、染料、宝石、丝织品，以及各种生产原料——蓝靛、明矾等，再运到西欧各国高价销售。欧洲人对东方商品的需求使得这些商品的利润大得惊人，其中中国的丝绸、阿拉伯的药品、印度西海岸的胡椒等最为突出，比如一般商品的利润通常为70~100%，肉桂的利润竟高达287%。在十五世纪威尼斯已成为地中海贸易的中心和连接东、西方贸易的中介，繁荣发展的商业经济使经济关系日趋复杂。⑵商业经济发展促进的会计思想供求关系。伴随商业投资而来的风险促使会计人员不得不将注意力集中到资本应用的管理方面，从当时将商业的最终利润即损益全部划归所有投资人的思路出发，找到了解决损益帐户自我平衡问题的方法，最终解决了整个复杂帐簿体系的帐户平衡问题，从而直接促进了资本账户的增设以及全面平衡思想的发展。
5.1430—1482年以前，相对成熟的复式簿记思想时期，因为这个时期继承了上个时期的各种基础，复式簿记思想乘胜追击，发展到了它相对成熟的阶段，因此本期起主要作用的因素与上期基本类似。
三、中国、意大利复式簿记思想发展的比较
（一）两者的主要相同之处
1.发展的总体路径基本相同
两者基本上都是从人名账户思想的复式化、物名账户思想的复式化，发展到所有账户的全面平衡思想，从而复式簿记思想基本成形，并继续发展达到了它相对成熟的阶段。
2.经过的相同阶段
两者基本上都经过人名账户思想的复式化阶段、物名账户思想的复式化阶段、所有账户的全面平衡思想阶段、复式簿记思想基本成形阶段、复式簿记思想相对成熟的阶段。
3.发展的总体趋向基本相同
在实现所有账户的全面平衡思想方面，两者最终都走向了单独编制损益表，并在资产负债表中实现全面平衡的单轨平衡思想，从而由不成熟最终走向了相对成熟。
4.发展的主要原因基本相同
两者的发展均有着丰富的社会和经济原因，主要因素均有：经济发展水平；会计思想的供求关系；社会环境，特别包括工商政策以及风俗习惯。⑴经济发展水平是基础原因。在经济不太发展的阶段，仅需要一种比较落后的会计思想就可以满足需要；而在经济比较发展的阶段，就需要一种更完善的会计思想。⑵会计思想的供求关系起直接影响。会计思想供给方的素质、态度以及需求方对会计思想的需求程度，再加上会计思想在供求方之间传播的难易等都直接影响会计思想的发展。⑶社会环境，特别是工商政策以及风俗习惯，起着促进或制约作用。⑷上述三个因素中两者或三者之间的协同效应。经济发展水平越高，商业越发展，人员交流越频繁，会计思想的供求沟通越容易，社会环境也越开放和越能促进创新，从而共同促进会计思想的传播和发展。
（二）两者的主要不同之处
1.人名账户思想出现的时间不同
据《云梦秦简》记载，制订于公元前三、四世纪(公元前306年—公元前209年)的秦国法律《金布律》表明，当时人名账户思想在中国已经出现。公元前二世纪（公元前191年——公元前153年）的湖北江陵10号汉墓为我们提供了这方面的实物证据。而确切实物资料表明，意大利在1211年才出现人名账户思想。比我国最多要晚1500多年，最少也要晚1360多年。
2.物名账户思想出现的时间不同
公元前二世纪（公元前191年——公元前153年）湖北江陵10号汉墓的有关资料表明，物名账户思想在西汉已初露端倪。而确切实物资料表明，意大利在1296—1305年才出现物名账户思想。比我国最多要晚将近1500年，最少也要晚将近1450年。
3.人名账户思想复式化的时间不同
大约在明代（公元1370年左右），三脚帐使物名账户思想具有了复式记账的特征。而大约在1211年，意大利佛罗伦萨银行帐簿使人名帐户思想具有了复式特征。比我国大约要早160年。
4.物名账户思想复式化的时间不同
大约在明末清初（十七世纪六十年代），龙门帐使物名账户思想具有了复式记账的特征。而大约在1296年至1305年间，意大利佛罗伦萨菲尼兄弟商店帐簿使物名账户思想具有了复式特征。比我国大约要早360年。
5.账户全面平衡思想的时间不同
大约在明末清初（十七世纪六十年代），龙门帐根据总清簿的记录编报会计报表，分两条线进行，一条线是进、缴，逐项摆列进、缴各项目，编制进缴结册（相当于损益计算表），然后以进项合计数减去缴项合计数，以确定本年盈亏，进大于缴为盈，否则为亏；另一条线是存、该，逐项摆列存、该各项，编制存该结册（相当于资产负债表），然后以存项合计数减去该项合计数，以确定存该差额，存大于该为资产余额，否则为负债余额。最后将进缴结册的余额与存该结册的余额相核对，如果二者相等，说明本年帐务没有错误，否则要重新检查计算，从而以“双轨平衡”思想的形式实现了账户的全面平衡。而大约在1406年至1434年间，意大利威尼斯多纳多索兰佐兄弟商店帐簿通过增设资本账户使账簿体系具有了全面平衡思想。比我国最多早将近260年，最少也要早将近230年。
6.复式簿记思想相对成熟的时间不同
大约在清乾隆年间（十八世纪中叶），四脚帐展现了中国传统复式簿记思想相对成熟的形态。而大约在1430年至1482年间，安德烈亚·巴尔巴里戈父子商店帐簿达到了意大利复式簿记思想相对成熟的阶段。比我国最多早320年，最少也要早将近280年。
7.经历的阶段不尽相同
一方面意大利复式簿记思想除了与中国传统复式簿记思想一样，经过上述所讲的几个相同阶段以外，还经过几个中国传统复式簿记思想没有专门经历过的阶段，比如损益账户思想以及部分账户平衡思想阶段、资本账户思想以及账户全面平衡思想阶段等。另一方面在账户全面平衡思想的发展上，两者也经历了不同的阶段。意大利复式簿记思想依次经历了增设损益账户以便实现部分账户平衡的思想阶段以及增设资本账户以便实现账户全面平衡的思想阶段。而中国传统复式簿记思想则依次经历了龙门帐体现的“双轨平衡”思想阶段以及四脚帐体现的“单轨平衡”思想阶段。四脚帐需要编制两种会计报表，一种是彩项结册（相当于损益表），来方列示由货物总簿（销方帐户）及杂项总簿转来的各种收入，去方列示由杂项总簿转来的各项费用、税金、财产损失及其他支出，用彩项结册的来方（毛利）减去去方（费用+税金+损失）来确定盈亏，来方大于去方为盈利，否则为亏损。另一种是存除结册（相当于资产负债表），上格称为天方，列示由杂项总簿转来的资本、由交关总簿转来的负债以及由彩项结册抄来的本期利润等；下格称为地方，列示由货物总簿转来的货物结存额、交关总簿转来的各项债权以及由杂项总簿转来的现金库存额和其他财产库存额，若发生亏损列示由彩项结册抄来的亏损数。然后进行平帐，平帐主要是在存除结册中进行，若天方总额等于地方总额，说明本年帐务正确，否则就应检查错误，重新计算。它的“单轨平衡”思想比龙门帐更合理，采用“盈亏”为媒介将两册连在了一起，并在存除结册上实现了平衡，这比龙门帐的“双轨平衡”思想更加一气呵成。
8.各发展阶段的具体原因不尽相同
在中国传统复式簿记思想发展的不同阶段，起主要作用的因素有所不同，在第二、三、五阶段，所有因素都发挥了作用；在第一阶段，商业发展体现的会计思想供求关系和社会环境中的政府商业政策两个因素发挥了作用；在第四阶段，经济发展水平、商业发展体现的会计思想供求关系以及社会环境中的风俗习惯三个因素发挥了作用。而在意大利复式簿记思想发展的不同阶段，起主要作用的因素也有所不同，在包括第一、二、三、四、五的所有阶段，经济发展水平和商业发展促进的会计思想供求关系都发挥了作用；在第一阶段，经济发展水平、商业发展促进的会计思想供求关系以及社会环境中的风俗习惯三个因素发挥了作用；在第三阶段，经济发展水平、商业发展促进的会计思想供求关系以及社会环境中的政府工商政策三个因素发挥了作用。
9.发展原因的来源倾向性不同
中国传统复式簿记思想发展所依据的主要是中国内部的社会和经济原因，包括中国自身的经济发展水平、会计思想的供求关系、社会环境（特别包括工商政策以及风俗习惯）的影响。而在意大利经济不断发展的前提下，意大利外部的社会和经济原因在意大利复式簿记思想发展中起了很重要的作用，比如在1096—1291年近两百年之内的八次十字军东征、加上意大利连接东方文化和欧洲文化的枢纽位置等，都极大地促进了意大利的经济发展。
10.衰落的时间及原因不同
正当中国传统复式簿记思想循着自己固有的规律发展完善之时，1840年鸦片战争爆发，西式簿记便随着西方列强的入侵进入了古老的中国，从此传统中式簿记便被人轻视和看不起，于是中国会计思想进入了一个新的环境。而在意大利复式簿记思想相对成熟以后，接着以贝内代托·科特鲁依（1458年，《商业与精明的商人》）和卢卡·巴乔利（1494年，《计算与记录详论》，或者称为《簿记论》）等为代表的会计学者对当时的复式簿记实践和思想进行了较好的理论总结，从而一方面促进了意大利复式簿记思想的理论化发展，另一方面对于会计思想的独立也起了很大的促进作用，同时在会计思想的发展史上当之无愧地起到了重要的承上启下的作用。然而大约从16世纪开始，意大利的经济发展开始衰落，从此复式簿记思想发展的中心便由意大利先后转移到荷兰、德国、法国和英国等。也就是说，从衰落的时间上来看，意大利比我国大约要早300多年；从衰落的原因来看，中国传统复式簿记思想的衰落更多地是由于外敌入侵，而意大利复式簿记思想的衰落更多地是由于本国经济发展的相对落后。
四、小结
综上所述，中国传统复式簿记思想与意大利复式簿记思想在发展的总体路径、总体趋向以及主要原因上表现出了类似的特征，甚至经历了几个相同的发展阶段，主要原因在于：⑴技术特征为主的复式簿记在发展中必然大致地要经过这几个类似的发展阶段；⑵置身于社会政治经济背景中的复式簿记思想发展必然要受到几个基本因素诸如经济发展、会计思想供求关系以及社会环境的影响等。
当然中国传统复式簿记思想与意大利复式簿记思想在人名账户思想的出现及其复式化、物名账户思想的出现及其复式化、账户全面平衡思想的时间、复式簿记思想相对成熟的时间、发展所经历的具体阶段、各发展阶段的具体原因、发展原因的来源倾向性、衰落的时间及原因等方面不可避免地表现出了不同，主要原因在于各国的具体情况不同，具体表现为各国经济发展水平、会计思想的供求关系、社会环境（特别包括工商政策以及风俗习惯等）以及上述三个因素中两者或三者之间的协同效应等主要因素的情况及作用不同。比如，⑴意大利复式簿记思想发展更多地依赖了意大利外部社会和经济原因的重要作用，一旦外部原因丧失，意大利经济就会失去持续发展的动力。地理大发现、新航线开辟就是一个重要原因。1498年葡萄牙人瓦斯克••达•伽马率领一支四艘船只组成的舰队，首次发现绕过好望角抵达印度卡利库特的新航线；接着西班牙人哥伦布开辟了北美航线，麦哲伦和他的同伴在1522年完成了环球一周的航行。这些新航线的开辟使得国际经济和贸易中心开始由地中海沿岸向大西洋沿岸转移，荷兰经济就是在这个过程中快速发展起来的。16世纪，荷兰的手工业工场、商业、捕鱼业、航海业、造船业以及与造船有关的行业和部门都有长足发展，1572年荷兰北部诸省宣布独立，不断对外扩张，开拓殖民地，这些都大大促进了经济的发展。当时荷兰比较有名的两大城市，分别是阿姆斯特丹和安特卫普。阿姆斯特丹位于北方，与西边的英国、北边的波罗的海沿岸、东边的俄国均有着频繁的贸易往来，捕鱼业和航海业在当时首屈一指。而安特卫普位于南方，早在14世纪初就因开设定期市场（Messe, fair）而享有盛名。进入16世纪以后，更成为“欧洲最大的贸易中心和世界银行信贷中心”。随着世界经济和贸易中心的转移，意大利经济逐渐衰落，最后不得不将复式簿记思想发展的中心让给了包括荷兰在内的其他欧美国家。⑵经济发展的高水平曾使得我国人名账户思想和物名账户思想的出现要远远早于意大利。早在公元前689年楚文王就在江陵古城建立郢都，先后20个国王历时411年之久，使江陵成为灿烂的楚文化中心，也是当时政治经济活动的中心。战国时期黄河中下游已经广泛地使用铁制农具。汉武帝时期就已经有两头牛拉的铁制拖犁，而西欧到11世纪才广泛使用铁犁，我国比西欧至少早了1100多年。汉代“生铁冶炼工艺大致达到了西方十七世纪的水平”（《中国冶金史》编写组，1978），我国至少早了1600年。“两汉生产力所达到的总水平……大致与西欧十七世纪相当”（饶会林，1980），我国至少早了1500年。西汉时期出现不少商业繁荣、人口在10万以上的大都会，但直到13世纪末，“威尼斯、佛罗伦萨和热那亚人口……超过10万”（[美]龙多·卡梅伦，1993，第62页），我国比意大利至少早了1200多年。⑶然而同样地，经济发展的落后也使得我国传统复式簿记思想的后续发展远远落后于意大利。伴随着1096—1291年的十字军东征，加上意大利连接东西交通的枢纽位置，意大利经济飞速发展，早在12世纪就非常繁荣，13至15世纪在世界经济领域已占有举足轻重的地位。而我国资本主义性质的商品经济直到明朝中后期（大约15世纪中叶至16世纪中叶）才开始出现并且发展缓慢，因此我国复式簿记思想发展的总体落后也就不难理解了。
总之，在对中国传统复式簿记思想发展与意大利复式簿记思想发展的比较中，我们发现，中国传统复式簿记思想与意大利复式簿记思想在发展上既有相同之处，又有不同之处，这就要求我们必须在深刻把握技术、社会政治经济等多种原因的基础上，去真正把握会计思想发展的共同规律和复杂多样性。
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